投资性房地产的折旧摊销可以在企业所得税前扣除吗？

　　投资性房地产的折旧摊销可以在企业所得税前扣除吗？
　

　1、投资性房地产

　　企业会计准则对投资性房地产的定义，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。
　

　2、投资性房地产的后续计量模式

　　首选成本模式。企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。采用成本模式计量的建筑物的后续计量，适用《企业会计准则第4号——固定资产》。采用成本模式计量的土地使用权的后续计量，适用《企业会计准则第6号——无形资产》。
　　满足条件可以采用公允价值模式。有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：
　　（一）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；
　　（二）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市
　　场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。
　　企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。
　　已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式
　　转为成本模式。
　

　3、投资性房地产折旧摊销的会计处理

　　采用成本模式后续计量的投资性房地产——建筑物，适用固定资产准则。固定资产准则规定，企业应当对所有固定资产计提折旧。因此，采用成本模式后续计量的投资性房地产，应按固定资产准则折旧处理。
　　采用成本模式计量的投资性房地产——土地使用权，适用无形资产准则。无形资产准则规定，使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。
　　采用公允价值模式计量的投资性房地产，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。
　　

4、企业所得税法对固定资产、无形资产的界定

　　《企业所得税法》第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
　　《企业所得税法》第十二条所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。
　　按照《企业所得税法》规定，无论投资性房地产的后续计量采用何种模式，均属于企业所得税界定的固定资产、无形资产的范畴。企业所得税法并无“投资性房地产”的概念。
　　投资性房地产除非发生特定事项如改建支出等外，其计税基础、折旧年限和预计净残值一般不得改变。
　　

5、投资性房地产折旧摊销的税务处理

　　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下:
　　(一)房屋、建筑物，为20年;
　　(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年;
　　(三)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年;
　　(四)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年;
　　(五)电子设备，为3年。
　　固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。
　　无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。
　　按照上述税法规定计算的投资性房地产的折旧摊销，准予在企业所得税前扣除，与投资性房地产的后续计量模式无关。
　　外购和自行建造的投资性房地产，应按照资产的性质和使用情况，考虑税法规定的最低折旧年限，合理确定使用年限，从投入使用的次月起，按照直线法计算的折旧摊销额，可在企业所得税前扣除。
　　自用建筑物或土地使用权停止自用，改为出租，应由固定资产或无形资产转为投资性房地产，会计上不再折旧、摊销。但其折旧摊销的税务处理保持不变，直至资产按税法确定的使用年限终了或处置。
　　注意，企业所得税法关于折旧摊销税前扣除的规定，均用的是“计算”，而非“计提”。所以，符合税法规定的折旧摊销在企业所得税前扣除，是不以会计上“计提”且已做会计处理为前提条件的。
　　无论采取何种后续计量模式，均有可能产生税会差异，企业应建立台账，准确反映税法与会计差异情况，正确填报《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》。
　　

6、关于企业所得税法第二十一条

　　《企业所得税法》第二十一条在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。
　　《企业所得税法》第二十一条的本意是，同一事项，税务处理和会计处理均是明确的，但税会处理规定存在差异时，税法规定以税务规定进行税务处理。
　　对于采用公允模式后续计量的投资性房地产，就存在会计处理与税法不一致的问题，其折旧摊销应按照税法规定处理。
　　

7、关于税前扣除规定与企业实际会计处理之间的协调问题

　　根据《企业所得税法》第二十一条规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。
　　若同一事项，有明确的会计处理规定，但没有明确的税务处理规定，该如何处理？《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》国家税务总局公告2012年第15号公告第八条就作出规定，没有超过税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除。